改革开放四十年教育财务改革与发展成效浅析
山东师范大学 裴艳丽
【摘要】改革开放以来，尤其是十八大以来，教育财务改革不断深化，创新发展成效不断显现，从教育投入相关法规逐步建立，到国库集中支付制度、政府收支分类改革使得资金使用逐步规范，从教育财务会计核算体系不断完善，到相关管理、内控、审计等监督监管措施不断健全，教育财务的改革与发展为加强教育财务工作,规范教育财务管理, 促进教育事业健康协调稳健发展起到了积极的推动作用。
【关键词】教育财务；改革；会计制度
百年大计，教育为本。党和国家高度重视教育下，中国特色社会主义教育发展道路逐步形成，教育改革逐步深化。为适应改革与发展的形势环境，教育改革也必然带来了我国在教育财务方面的创新探索。改革开放以来，尤其是十八大以来，教育财务改革不断深化，创新发展成效不断显现，从教育投入相关法规逐步建立，到国库集中支付制度、政府收支分类改革使得资金使用逐步规范，从教育财务会计核算体系不断完善，到相关管理、内控、审计等监督监管措施不断健全，教育财务的改革与发展为加强教育财务工作,规范教育财务管理, 促进教育事业健康协调稳健发展起到了积极的推动作用。
教育改革涉及诸多方面、诸多领域。《国家中长期教育改革和发展规划纲要（2010-2020年）》指出：“教育投入是支撑国家长远发展的基础性、战略性投资，是教育事业的物质基础，是公共财政的重要职能。”可见教育改革的首要便是教育投入，教育投入是教育财务的重要方面，但教育财务改革不仅仅涉及教育投入。文章旨在从财务释义角度出发，探讨改革开放四十周年教育财务改革的发展成效。文章采用360百科中财务的基本释义：管理、经营和核算钱财的业务；负责经管钱财和核算的人员。从这个角度解释教育财务，也就是教育资金的经营、核算、管理。教育财务的改革也就贯穿于教育资金的筹集、使用、核算、管理整个过程。
一、保障资金来源是教育财务改革第一要务
（一）完善经费投资相关法规制度
1985年5月通过的《中共中央关于教育体制改革的决定》提出：“发展教育事业不增加投资是不行的。”[1]改革文件强调了增加教育投资的重要性，但是在一定的经济发展水平下，只能逐步改善经费不足的情况，推动教育财务改革把教育搞上去。
《中国教育改革和发展纲要（中发[1993]3号）》有大篇幅论及教育经费方面的内容。第47条指出：“要改革和完善教育投资体制，增加教育经费。”并指出要通过立法，保证教育经费的稳定来源和增长。第48条从五个方面指出了筹措教育经费的主要措施。1993年纲要对如何保障经费来源与增加经费投入提出了更加具体的措施，更加细化深入的指导教育改革。
1995年3月18日发布了《中华人民共和国教育法》，教育法第七章提出国家要建立以财政拨款为主、其他多种渠道筹措教育经费为辅的体制，逐步增加对教育的投入，保证国家举办的学校教育经费的稳定来源。教育法提出了“三个增长”目标：“各级人民政府教育财政拨款的增长应当高于财政经常性收入的增长，并使按在校学生人数平均的教育费用逐步增长，保证教师工资和学生人均公用经费逐步增长。”《教育法》的颁布，使教育投入法治化，对教育改革发展提供了根本的法律保障，同时对教育财务改革产生深远影响。
新的时代背景下，教育财务改革步伐也没有停顿。《国家中长期教育改革和发展规划纲要（2010-2020年）》提出：一是加大教育投入。二是完善投入机制。三是加强经费管理。相比较前期强调增加投入的基础上，纲要向管理倾斜，提出建立科学化、精细化预算管理机制，科学编制预算，提高预算执行效率。[2]
（二）决策落实执行促进改革成效
前期的政策立法为教育财务改革提供了有利的政策环境和法律保障，但是最终落实到执行，才能从根本上促进教育财务改革的发展。文章以相关的数字为据，选取重要节点，来看决策的落实执行情况和教育财务改革的成效。
全国教育经费执行情况统计公告的统计内容基本一致，文章选取2001年、2016年相关数据进行分析。在教育经费统计公告中，都提到了各级教育生均公共财政预算教育事业费这项指标，从2016与2001的总体绝对值和2016年的增长率方面，文章从图表1、图表2分析这个指标得出：随着国家经济发展，国内生产总值不断提高，预算事业费绝对值不断提高的同时，每年也会有稳步增长。经费统计公告的监测结果也显现出通过贯彻教育法规定，加大教育投入，落实教育优先战略地位所取得的改革成效。
数据来源：教育部 国家统计局 财政部关于2016年全国教育经费执行情况统计公告
数据来源：教育部 国家统计局 财政部关于2001、2016年全国教育经费执行情况统计公告
二、如何使用资金是教育财务改革应有之义
与教育有关单位，如高校，其资金有大多是财政拨款，资金如何支付使用是教育财务改革的应有之义。
（一）国库集中支付
国库集中支付制度是我国财政体制改革中结合我国具体实际选择的财政国库支付制度，是以银行间实时清算系统和财政信息管理系统为依托，以国库单一账户体系为基础，将所有的财政性资金通过单一账户体系拨付给收款人的一种国库支付制度。
2001年发布了《财政国库管理制度改革试点方案》。方案指出：财政直接支付由财政部门开具支付令，通过国库单一账户体系，直接将财政资金支付到收款人或用款单位账户。实行财政直接支付的支出包括：工资支出、购买支出以及中央对地方的专项转移支付，拨付企业大型工程项目或大型设备采购的资金等，直接支付到收款人。财政授权支付是由预算单位根据财政授权，自行开具支付令，通过国库单一账户体系将资金支付到收款人账户。实行财政授权支付的支出包括未实行财政直接支付的购买支出和零星支出。[3]方案提出要跟进配套改革措施，修订相关法律，为改革提供法律保障，其中就包括行政事业单位会计制度等。为配合财政部国库集中支付制度改革试点工作的顺利进行，2002年10月印发了《教育部 2002 年财政国库管理制度改革试点工作实施方案》(教财函〔2002〕43 号),教育部对所属的几所重点大学实行国库集中支付改革试点。到2005年又扩大到六个直属事业单位以及八所重点高校。2007年试点工作初步完成，教育部部属事业单位和高校全面纳入国库集中支付制度改革范围。
（二）政府收支分类改革
改革强调增加教育投入，那么投入的资金做了什么，这就是“政府收支分类改革”论及的问题。
为完整、准确地反映政府收支活动，进一步规范预算管理、强化预算监督，2007年1月1日起全面实施政府收支分类改革。政府收支分类改革构建了适合我国的政府收支分类体系。新体系主要包括收入分类、支出功能分类和支出经济分类。收入分类，规范明细的反映各项收入，是一种经济性质分类，说明钱从哪来。政府支出功能分类，反映支出总量、结构与方向。通俗讲就是钱做了什么事，做每项事花了多少钱。支出经济分类，明细地反映各项支出的具体用途。功能分类是反映钱“做了什么事”，经济分类则是反映“怎么去做”。收支分类更加细化运用到教育财务中，使得教育资金去向反映更明晰，有利于规范教育资金使用过程，提高教育资金效益。同时政府收支分类改革对预算会计的核算内容、科目的设置等产生了深远影响。以高校财务为例，作为事业单位，也依赖财政拨款，有财政支出必然会受到政府收支分类改革的影响，政府收支分类科目直接涉及到会计核算，对高校会计核算制度完善和健全的指导性大大增强。因此，从这个角度讲，政府收支分类改革促进了事业单位会计核算逐步完善进程，也在理论和实践两个层面推动着事业单位会计改革。文章在第三章节会单独论述会计制度的改革，这里对该问题不再赘述。
三、有效会计核算是教育财务改革重要内容
教育会计制度一直在事业单位会计准则、事业单位会计制度的总体指引下，又独立存在，有着自己的会计制度，如《高等学校会计制度》《中小学校会计制度》等。我国的政府事业单位会计相比企业会计起步较晚，会计制度有很多不完善的地方。一直以来，政府事业单位会计制度针对不足采取“打补丁”方式出台各种方法政策予以弥补，所以一直处于分散不统一的状态。而教育会计制度在这种体系下必然也存在许多不足。随着经济发展，核算要求不断提升，政府会计改革不断深化，政府会计体系不断完善，而教育会计制度也在改革的过程中由独立的个体统一到行政事业单位会计制度中。文章从政府会计改革中探析教育会计制度改革与发展。
（一）建立理论框架
政府会计改革多年以来延续采用打补丁方式，就问题改问题，这种没有统揽大局的方式并没有从根本上解决问题。党的十八届三中全会《决定》提出了“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”的重要战略部署，新《预算法》也对编制以权责发生制为基础的政府综合财务报告提出了明确要求。2014年12月，《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》（国发〔2014〕63号）发布，根据《改革方案》，我国的政府会计标准体系由政府会计基本准则、具体准则及其应用指南和政府会计制度组成。基本准则对政府会计相关概念及基本要求作出总体规定。具体准则主要规定会计处理原则。应用指南主要对具体准则实际应用作出操作性规定。政府会计制度主要对政府会计科目及使用、报表及其编制作出说明等。
（二）统一会计制度
教育会计核算长时间以来包含在事业单位会计核算体系之内。事业单位会计各行业分别有自己的会计制度，如《科学事业单位会计制度》《中小学校会计制度》《高等学校会计制度》《医院会计制度》等。《高等学校会计制度》作为事业单位会计的重要组成部分，其改革的步伐和力度更是显而易见的。随着我国社会主义市场经济发展和财政改革的不断深入,1998年设立的会计制度缺陷日益显现，为此，2012年修订《事业单位会计准则》予以公布。自2013年1月1日起为进一步规范事业单位会计核算，修订了《事业单位会计制度》。财政部还相继发布新《高等学校会计制度》、《中小学校会计制度》。2015年10月23日，财政部公布《政府会计准则--基本准则》，自2017年1月1日起施行。为了适应权责发生制政府综合财务报告制度改革需要，规范行政事业单位会计核算，2017年财政部制定了《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》，自2019年１月１日起施行，分行业的会计制度不再执行。至此，政府事业单位会计准则，会计制度真正从分散转为统一，而教育会计制度完全渗透到新的会计制度中，不再作为单独的会计制度存在。
（三）完善核算内容
教育财务活动最终都要以会计核算的形式体现出来。小到教育财务会计改革，大到政府会计改革，文章认为都遵循着基本的会计逻辑，从图表3，可以看出其内在的关系。了解了这层会计概念对应关系，就能更好的理解政府会计改革的内容与成效。
图表3. 会计概念对应关系表
会计目标 |
会计核算对象 |
会计要素具体内容 |
会计核算基础 |
预算会计 目标 |
现金资源 |
现金收入、现金支出、现金结余、货币资金 |
收付实现制 |
当期财务资源 |
现金收入+短期应收收入 现金支出+短期应付支出 现金及约当现金结余 货币资金、应收款项、应付账款 |
修正的收付实现制 |
财务会计 目标 |
总财务资源 |
收入（含全部应收收入） 费用（含全部应付支出） 金融资产、全部负债、净财务资源 |
修正的权责发生制 |
经济资源 |
收入、费用（包括折旧摊销）、全部资产、全部负债、净资产（权益） |
权责发生制 |
资料来源：根据国际会计师联合会公立单位委员会：《研究报告第2号—中央政府财务报表的要素》
1. 会计目标更加明确
一直以来，包括教育会计在内的政府事业单位会计并没有给出一个具体的会
计目标定义。从核算的形式来看，主要还是集中反映预算执行情况，但仅仅反映预算执行情况并不全面，以高校为例，高校的业务扩展也需要银行借款，资产规模也日益扩大，运行过程中的成本费用也越来越高，这些是不能在预算执行中反映的。《政府会计制度-行政事业单位会计科目和报表》给出了具体的描述：单位会计核算应当具备财务会计与预算会计双重功能，全面、清晰反映单位财务信息和预算执行信息。这样会计目标明确界定为双重会计目标。
2. 会计要素更加全面
前文图表3中，可以看出其实改革前的核算主要集中在现金资源和当期财务资源，这与主要反映预算执行情况的会计目标相适应，随着对财务信息需求越来越高，核算对象内容必然增加。新的政府会计制度将单位会计要素分为财务会计要素和预算会计要素，财务会计要素包括资产、负债、净资产、收入和费用，预算会计要素包括预算收入、预算支出、预算结余。双重会计要素满足双重会计目标的核算要求。另外，对基本建设投资的会计核算，制度规定不再单独建账，统一进行会计核算，这其实也是为更加全面反映核算内容的重要体现。
3. 核算基础更加适当
一直以来，虽然教育财务会计并没有将收付实现制作为单一的会计核算基础，但是对权责发生制的要求界定也并不明确，导致适用权责发生制的业务核算也不统一。改革也是渐渐向权责发生制过渡。以改革前最新高校会计制度为例，高等学校会计核算一般采用收付实现制，但部分经济业务或者事项的核算应当采用权责发生制。新的会计制度要求单位财务会计核算实行权责发生制，单位预算会计核算实行收付实现制。这使得会计核算基础与会计核算内容匹配对应，更加适当的界定了怎么选择核算基础。
4.报表编制更加健全
以改革前最新高校会计制度为例，高等学校的会计报表包括资产负债表、收入支出表和财政补助收入支出表。新制度下，单位财务会计报表包括资产负债表、收入费用表、净资产变动表，预算会计报表包括预算收入支出表、预算结转结余变动表和财政拨款预算收入支出表。报表设置的健全能更好反映预算执行情况以及综合财务状况。
四、做好内控管理是教育财务改革重要保障
(一)管理会计
管理会计在政府事业单位中的应用还没有真正起步。党的十八届三中全会对全面深化改革做出了总体部署，建立现代财政制度、推进国家治理体系和治理能力现代化已经成为财政改革的重要方向；推进预算绩效管理、建立事业单位法人治理结构，已经成为行政事业单位的内在要求。这就要求财政部门大力发展管理会计。为贯彻落实党的十八大和十八届三中全会精神，根据《会计改革与发展“十二五”规划纲要》，2014年财政部出台了《财政部关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》，2016年相继又印发《管理会计基本指引》。在这些意见、指引引导下，教育管理会计改革的步伐也必定慢慢步入正轨。
（二）内审内控
在审计学中，经常会被提及一个问题，内审的地位。内部审计很重要，但是其作用发挥经常会被弱化，所以会被讨论内审是有位才能有为，还是有为才能有位。其实，无论是企业还是事业单位，内部控制、内部审计的重要性终究不能被忽视。
早在2000年，教育部根据《会计法》等制度，提出了《关于高等学校建立经济责任制加强财务管理的几点意见》，意见中指出必须充分发挥内审机构的作用。要利用内审力量，建立健全各级经济责任人的离任审计制度。2004年，为了建立健全教育系统内部审计制度，规范教育系统内部审计工作，教育部制定了《教育系统内部审计工作规定》，规定了教育系统内部审计的组织和领导，内部审计机构和审计人员等事项。近几年，财政部先后发布了《行政事业单位内部控制规范（试行）》、《关于全面推进行政事业单位内部控制建设的指导意见》、《关于开展行政事业单位内部控制基础性评价工作的通知》，这种紧锣密鼓的文件发布对教育财务继续深化内部控制改革必定产生深远影响。
（三）财务人员
在教育财务改革中，不得不提到财务人员，财务人员对相关教育财务会计、政府会计改革的研究，一定程度推动了改革的发展。反过来，改革的不断深入，对财务人员各方面的要求也越来越高，新的会计制度、新的会计理论、新的会计信息化发展必然要求跟进对财务人员的培训和管理，从而不断提高教育财务人员的整体素质。
文章对于改革开放四十年教育财务改革发展与成效的探析，可以看出教育财务逐步改革、平稳过渡、创新发展的历程。但是改革不是一劳永逸的，随着国家经济的不断发展，社会环境日益复杂，政治经济文化各方面的改革也必然带动教育财务改革的不断深化。改革是一项长期系统工程，改革过程中也必然会发现新问题，只有不断完善改革发现的不足，才能使教育财务持续健康发展，才能更好的服务教育、服务社会，更好的为建设教育强国和社会主义现代化强国做好教育财务工作。
参考文献：
[1] 黄永林.新中国 60 年教育财会制度体系的改革与创新[J].教育财会研究，2009,20（5），12-13。
[2] 姜 毅 高凤岩.适应国库集中支付改革 加强高校财务管理[J].辽宁师范大学学报（社会科学版）,2013,36(1),47。
[3] 段小存.我国政府收支分类改革对行政事业单位会计合算的影响[C].陕西科技大学，2017。
[4] 财政部.政府会计制度-行政事业单位会计科目和报表[M].北京：中国财政经济出版社，2017,1-3。
[5] 乔春华.教育财务会计 30 年十大创新[J].教育财会研究，2009,20（2），62。
